A continuación, se comentan las medidas legislativas propuestas por el Ejecutivo Federal, para entrar en vigor a partir de 2020, y cuyo propósito es combatir la elusión y evasión fiscal.
No debemos perder de vista, que actualmente el fisco federal tiene herramientas poderosas para tales fines, como lo son principalmente:
a) La presunción de operaciones inexistentes (Artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación);
b) La presunción de transmisión ilícita de pérdidas fiscales (artículo 69-B bis del Código Fiscal de la Federación);
c) La facultad para declarar inexistencia de operaciones por falta de materialidad (criterio jurisdiccional);
d) Las presunciones tributarias, como lo es, la de considerar como ingreso acumulable a los depósitos bancarios que no tengan un debido soporte contable y documental;
e) Facultad para declarar la simulación de actos para fines exclusivamente fiscales (Ley del Impuesto sobre la Renta);
f) Facultad para interponer querellas en contra de actos o hechos que constituyan delitos fiscales;
g) La iniciativa de considerar como delincuencia organizada, al delito de defraudación fiscal, lo cual ha sido aprobado por el Senado;
Por otra parte, durante 2019 hemos percibido un papel menos protagónico de la Prodecon, a lo cual debemos estar atentos. En años pasados dicha Institución fungió como mediador en la relación SAT/Contribuyente, con muy buenos resultados.
El 2020 se prevé sea un año complicado en términos económicos y, por tanto, de recaudación tributaria, en adición a que se mantendrá la promesa de no adicionar nuevos gravámenes en Ley.
La presión para generar recaudación indirecta (vía auditorías) será muy importante, por tanto, esperamos que el SAT tenga una participación muy activa.
Es muy probable que las medidas que a continuación se señalan sean aprobadas en términos generales, y también que sean (i) adecuadas en su texto para evitar contradicciones y (ii) en algunos casos podrían tener modificaciones menores:
· Retención del IVA. En los casos en que las personas físicas o morales reciban servicios de subcontratación laboral en términos de la Ley Federal del Trabajo.
· Norma general anti elusiva. Cuando los actos jurídicos que lleven a cabo los contribuyentes carezcan de razón de negocios y generen un beneficio fiscal, el SAT podrá decretar su inexistencia o re-caracterizarlos.
La recaracterización implica que la autoridad fiscal decida el tipo de acto que el contribuyente debió haber ejecutado para la obtención el beneficio económico perseguido.
Esto permitiría al fisco federal (i) desconocer los efectos fiscales del acto realizado sin razón de negocios y/o, (ii) en su lugar, fijar las consecuencias tributarias (y recaudatorias) del acto recaracterizado.
Esta herramienta será utilizada por el SAT para combatir esquemas de simulación y también planeaciones fiscales que a su consideración no sean admisibles.
El problema que advertimos es la discrecionalidad con la que pueda actuar el SAT, al no estar definido lo que es “razón de negocios”, bajo qué supuestos se puede decretar la inexistencia de un acto y si son las mismas o distintas para recaracterizar el mismo, y también cómo se decidirá sobre el acto que debió haber ejecutado el contribuyente para el logro del beneficio económico.
Un tema que será controvertido es la retroactividad en la aplicación de esta medida para operaciones realizadas con anterioridad a 2020, lo cual será materia de litigio constitucional.
A fin de evitar contingencias innecesarias es recomendable documentar la razón de negocios de aquellas operaciones que en la experiencia del asesor puedan ser fiscalizables por el SAT.
· Cancelación de sellos digitales: Una medida que tiene el SAT para coaccionar el cumplimiento a ciertas obligaciones fiscales, es mediante la cancelación del certificado de sellos digitales. Una vez cancelado dicho certificado, el contribuyente no puede continuar emitiendo comprobantes fiscales.
Como esto ha dado resultados recaudatorios, se proponen nuevos supuestos de cancelación, entre los que destacan:
1. Cuando el contribuyente no sea localizado en su domicilio fiscal o lo desocupe.
La situación que se ha presentado y podría presentarse, es que las diligencias de verificación de domicilio fiscal las atiende personal que no tiene conocimiento del nombre o denominación de las sociedades que comparten el domicilio fiscal.
Por esta razón será importante definir un breve protocolo en la empresa para evitar la cancelación de sellos digitales.
2. Cuando se haya declarado la inexistencia de operaciones en términos del artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación, se cancelará el certificado de sellos de quien emitió los comprobantes fiscales y de quien los recibió si no corrige su situación fiscal.
Una situación que se puede presentar es que los proveedores de la empresa no lleven una correcta administración de sus impuestos y, por tanto, estén expuestos a una revisión por parte del SAT por la cual se declaren inexistentes sus operaciones.
Con este tipo de reformas lo que pretende el fisco federal es que las empresas cuiden que sus proveedores sean cumplidos fiscalmente.
Algunas medidas que se pueden tomar es crear un protocolo de contrataciones en aquellos casos en donde los pagos que se pretendan deducir sean materialmente relevantes.
3. Cuando en el domicilio fiscal señalado ante el RFC, no se encuentre la administración principal del negocio.
Para fines fiscales, el domicilio fiscal de las empresas es el espacio físico en donde se encuentra la administración principal del negocio.
En ocasiones se registra como domicilio fiscal, un lugar distinto. Es importante que en el lugar designado como domicilio fiscal exista presencia física y del cual pueda advertirse que la empresa tiene actividades.
4. Cuando no concuerde el ingreso manifestado y las retenciones realizadas en declaraciones provisionales y anual, con respecto los comprobantes fiscales emitidos.
El SAT tiene las herramientas tecnológicas suficientes para comparar el valor de ingresos o deducciones declaradas respecto el monto contenido en los comprobantes emitidos y recibidos por el contribuyente.
Por tanto será muy relevante la labor de preparación de las declaraciones mensuales, provisionales y anuales.
Como no todos los ingresos y deducciones deben estar relacionados con un comprobante fiscal (ej. partidas fiscales no contables o pagos a residentes en el extranjero), los contribuyentes deberán estar atentos a cualquier requerimiento de la autoridad par aclarar posibles discrepancias.
5. No asentar cumplir con algunas de las obligaciones en materia del RFC (artículo 27 del Código Fiscal de la Federación).
Esta reforma fiscal obliga a asegurar el cumplimiento de formalidades trascendentes, como lo son, las relativas al RFC.
· Responsabilidad solidaria: Una propuesta que generaría consecuencias severas para liquidadores, directores generales, gerentes generales, administradores únicos, socios, accionistas y asociantes (asociación en participación).
Actualmente dichos sujetos son responsables solidarios del pago de los impuestos adeudados por la sociedad, si y sólo si ésta no lleva contabilidad, no está inscrita en el RFC, cambia su domicilio fiscal sin dar aviso o lo desocupa.
Al proponerse la eliminación de tales causales, la responsabilidad solidaria es automática en el caso de que la sociedad o asociación no tenga activos o bienes suficientes para garantizar los créditos fiscales.
Por esta razón, será importante verificar la suficiencia de activos en las empresas, así como realizar una identificación de riesgos fiscales en éstas.
· Registro Federal de Contribuyentes. Se reforma totalmente el artículo 27 en lo relativo al registro de personas ante el RFC para lograr un mayor control sobre los contribuyentes.
En términos generales, la obligación de registrarse en el RFC es para (i) quienes deban presentar declaraciones periódicas, (ii) estén obligados a emitir comprobantes fiscales y (iii) para quienes reciban ingresos gravables (ej. empleados).
Algunas de las obligaciones que contiene el propuesto artículo 27:
a) Para las empresas:
1. Anotar en su libro de accionistas el RFC de estos, así como en las actas de asamblea que preparen;
2. Presentar aviso ante el SAT para informar sobre cambios accionarios;
3. Cerciorarse que el RFC proporcionado por accionistas coincide con el de la cédula respectiva;
4. Inscribir a sus empleados ante el RFC, y proporcionar su correo electrónico y teléfono;
b) Para los notarios (y con trascendencia para las empresas):
1. Verificar que en los documentos corporativos que se presentan ante ellos, como lo son, actas de asamblea, fusiones, escisiones o liquidaciones, esté relacionado el RFC´s de los participantes;
2. Cerciorarse que los liquidadores presenten el aviso de liquidación ante el SAT;
3. Presentar declaraciones informativas en forma mensual en donde relacionen todas las operaciones realizadas ante ellos y que conlleven el cumplimiento a obligaciones fiscales.
Por otra parte, las autoridades fiscales tendrán las siguientes facultades para verificar el cumplimiento a lo relacionado con el RFC:
1. Realizar verificaciones o visitas para constatar los datos manifestados por el contribuyente ante el RFC;
2. Revisar que en los documentos que correspondan (ej. actas de asamblea, comprobantes fiscales) se haya anotado correctamente el RFC de quien corresponda (ej. accionistas);
3. Verificar la existencia de domicilio fiscal, para lo cual podrán utilizar servicios o medios tecnológicos de georreferenciación (ej. Google maps) o localización satelital;
4. Resolver cuál es el verdadero domicilio fiscal de la empresa, por ejemplo, si en el declarado ante el RFC no se encuentra la administración principal del negocio lo podrían desconocer con todas las consecuencias fiscales;
5. Corregir los datos de inscripción ante el RFC, por la información que se obtenga a través de facultades o en sus bases de datos;
· Visitas domiciliarias a asesores fiscales. Las autoridades fiscales podrán practicar revisiones a quienes sean responsables o estén involucrados en el diseño, comercialización, organización, implementación o administración de esquemas fiscales reportables.
Esto tendrá como propósito inhibir a los profesionistas para recomendar estrategias que conlleven un ahorro fiscal, aun cuando éstas sean legales y lícitas.
· Colaboradores fiscales (informantes): Las autoridades fiscales podrán recibir información de personas encubiertas para obtener información relacionada con el procedimiento para verificar la emisión de comprobantes fiscales relacionados con operaciones inexistentes (emisores de facturas que carezcan de infraestructura o personal).
Esto será un programa de “testigos protegidos”, con todos las bondades, defectos y riesgos que se conocen en la experiencia de la materia penal.
· Multas. Se incorpora un supuesto de infracción consistente en dar efectos fiscales a comprobantes emitidos por empresas que hayan sido objeto de las facultades del artículo 69-B y se haya declarado inexistencia de operaciones. La multa es del 55% al 75% del valor del comprobante fiscal.
Debemos tener en cuenta que dentro de los emisores de comprobantes fiscales que han sido objeto del artículo 69-B, se encuentran verdaderos proveedores de bienes o servicios, sin embargo, al carecer de infraestructura o personal pueden ser objeto de la presunción de inexistencia.
En disposición transitoria se propone que el contribuyente pueda autocorregir su situación fiscal dentro de los tres primeros meses de 2020.
Una labor que tal vez sea necesario realizar, es verificar que los comprobantes fiscales recibidos por la empresa en sus últimos años, no hayan sido emitidos por un proveedor que se encuentre en la lista “definitiva” del artículo 69-B.
· Esquemas fiscales reportables. Una novedad en la iniciativa legislativa, es la obligación de los asesores fiscales a revelar a detalle, caso por caso y periódicamente (declaración informativa), los esquemas fiscales “reportables” indicados en el Código Fiscal de la Federación.
Tales esquemas reportables no están relacionados necesariamente con focos de evasión como lo son las “empresas fantasma”, sino también con actos que pudieren ser parte de la actividad normal de la empresa o bien planeación fiscal lícita; con esto, puede afirmarse que la intención de la iniciativa es dotar de herramientas al SAT para combatir no sólo la evasión fiscal, sino también la planeaciones fiscales (elusión).
La obligación de reportar recae en el “asesor fiscal” involucrado en el diseño, comercialización, organización, implementación o administración de esquemas fiscales reportables. Tal obligación es exigible, en ciertos supuestos, a la propia empresa.
Los esquemas reportables son aquellos diseñados o implementados a partir de 2020, o bien cuando habiendo sido diseñados o implementados con anterioridad tengan efectos totales o parciales a partir de tal año.
En cuanto a la temporalidad bajo la cual el SAT podrá revisar tales esquemas, se comenta lo siguiente. El plazo de caducidad (5 a partir de la presentación de la declaración anual) se suspenderá cuando el asesor fiscal omita reportarlos o los reporte en forma incompleta o errónea.
Tal plazo se reactivaría hasta que el fisco recibe el reporte completo del esquema fiscal, lo cual permite a la autoridad fiscal perpetuarse en sus facultades cuando a su satisfacción no reciba el reporte completo. Esto nos lleva a que le fisco podrá tener más de 5 años para revisar la licitud de tales esquemas.
El asesor fiscal o la empresa estará persuadido para reportar los esquemas fiscales en que participe, puesto que de otra forma podrán imponérseles multas severas (50%-70% del beneficio fiscal).
El contenido del reporte que deberá enviar el asesor fiscal o la empresa al SAT, es el siguiente:
1. Nombre y RFC del asesor fiscal;
2. Cuando quien reporte sea la persona moral asesora o la propia empresa, se indicará el RFC de la persona física que participó en el esquema reportable, esto es, la intención es que siempre se informe al SAT sobre el nombre y RFC de la persona física asesora.
3. Nombre de los representantes legales de los asesores y contribuyentes (cuando estos reporten esquema).
4. Cuando el asesor fiscal realiza el reporte debe indicar el nombre y RFC del contribuyente beneficiado.
5. Cuando la empresa es quien realice el reporte debe indicar el nombre del asesor fiscal si estos existen.
6. Una descripción detallada del esquema reportable así como del beneficio fiscal obtenido o esperado.
7. El nombre o denominación de todas las personas morales o figuras jurídicas que participan en el esquema con la indicación de cuáles han sido constituidas en los últimos dos años.
El reporte del esquema reportable no representa una aceptación o rechazo del mismo. Un Comité conformado por funcionarios fiscales revisará el esquema reportado y pronunciarán una decisión, la cual será vinculante para el asesor fiscal y empresa.
Si se resuelve que es contrario a Derecho, el contribuyente deberá detener la implementación del mismo o bien presentar declaraciones complementarias y corregir su situación fiscal.
Finalmente, la opinión del Comité es impugnable ante tribunales.
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